成本會計之現場教學法初探論文

　　一、常用成本會計教學方法存在的問題

　　成本會計教學方法中具有代表性的幾種是:案例教學法、案例設計教學法、項目教學法、任務驅動教學法。這些方法在思路設計上卻是一致的，即都是從會計的角度介紹成本核算是怎樣，教學內容的選取和組織都取決于成本核算的需要。這樣的教學思路會引發一些問題：

　　1.對決定“會計核算為什么是這樣”的企業生產工藝流程和組織管理方式知識不夠重視。關于企業生產工藝流程和組織管理方式的知識，目前成本會計教材一般集中在“成本核算方法種類”部分介紹，但篇幅很短，在一本200頁以上的教材中不會超過10頁。而且采取的方式都是先介紹一下生產工藝和組織管理方式有哪些，然后列舉幾個適用的企業類型名稱，但對這些類型企業生產工藝和組織管理方式具體是怎樣的沒有介紹。

　　例如，教材上說：多步驟生產是指工藝技術上可以間斷，可以在不同時間、不同地點分別進行，并由若干加工步驟組成的生產。如冶金、紡織、機械制造等企業的生產。這樣做其實就是在假設，教學對象對冶金、紡織、機械制造等企業的具體工藝過程非常熟悉。然而實際情況是，我們的教學對象都是沒有任何生產實踐經驗的在校生，他們對冶金、紡織、機械制造等企業的具體工藝過程十分不熟悉。這樣的教學方式，學生雖然也能了解生產工藝和組織管理方式的具體分類有哪些，但卻不能理解為什么這樣分，遇到一個新的企業類型很難自己進行合理的界定，也就無法根據生產工藝和組織管理特點靈活地選擇成本核算方法。

　　2.案例的設計取決于會計核算的需要，而非源于企業實際生產管理方式。目前，成本會計教師在講解具體方法時，都是先介紹該種方法的一般性核算程序，再根據該特定的程序設計案例，但其實相關成本核算方法的選擇及其具體核算程序的設計應根據企業實際生產管理方式而定。這樣做顯然違背客觀實際，結果是學生只學會了一種核算方法特定的核算程序，卻不會結合不同企業的實際，為每種方法的應用設計專門的核算程序。

　　3.案例過于抽象。成本會計教學中的案例通常設計為:A公司從20XX年x月開始生產甲產品，該產品經過3個生產車間加工，一車間投入原材料加工成A半成品’交半成品倉庫驗收；二車間按照所需要數量從半成品倉庫領用A半成品，加工成B半成品后交半成品倉庫驗收;三車間按照所需要數量從半成品倉庫領用B半成品，加工成甲產品。原材料在一車間生產時一次性投入，各步驟的在產品的完工程度均為50%，要求計算每個車間的半成品成本和產成品成本。

　　這種高度抽象化的案例，學生學習時會有諸多的疑惑，如：甲產品究竟是什么，其成本由什么構成；一車間是怎樣把原材料加工成A半成品的，具體耗費了一些什么原材料，同樣的道理，二車間、三車間的數量又是怎樣的；為什么半成品都要經過倉庫;材料為什么是在一車間一次性投入;各步驟的在產品在本步驟的完工程度為什么都是50%等。在沒有明確這些問題的情況下進行成本核算，只是在既定的程序下進行數據計算，是無法體會如何根據企業實際生產管理方式確定成本核算內容、設計成本核算程序的。

　　二、現場教學法的原理

　　現場教學法，就是在向學生展示企業實際生產工藝流程和組織管理方式的基礎上進行成本核算講授的一種成本會計教學方法。其教學思路是：

　　1.突出成本核算方法種類和選擇的教學。所謂“突出”，并不是單純地增加該部分內容在教材中所占的篇幅，而是在介紹各種生產工藝和組織管理方式時，都配以實際的例子。這些例子不是簡單地列舉幾個行業名稱，而是選取典型的行業企業，介紹其具體的生產工藝流程和組織管理方式。目的是讓學生通過相關了解，能對企業的生產工藝特點和組織管理做恰當的分類，并根據企業生產特點和成本管理要求確定企業所應采用的產品成本核算方法。

　　2.重新組織具體成本核算方法的教學。現場教學法在講授每種成本核算方法時，思路設計為:①提供企業生產管理現場。讓學生充分了解企業的信息，包括生產什么、怎么生產、怎么管理生產等。至于提供這一現場的具體方式，可以有兩種選擇:一是在條件允許的情況下，將學生帶到企業，實地參觀其生產工作場所，了解相關的信息；二是由教師深入企業實際參觀、了解，并把了解到的信息以文字和圖形的形式整理出來，并在教學時向學生展示。Hi②確定成本核算方法。分析企業的生產管理現場，明確企業的生產工藝流程和生產特點、組織管理方式、成本計算對象，進而理解成本核算方法種類和選擇方面的知識。③明確企業的成本核算內容。產品成本從功能上通常可以劃分為直接材料、直接人工、制造費用等成本項目，但是每個企業歸屬到各個成本項目的具體內容(即各項要素費用）是不一樣的，它取決于企業生產什么、用什么生產。④設計企業的成本核算步驟。盡管每種成本核算方法都有其一般性的核算程序，但企業的生產工藝流程特點、組織管理方式以及核算內容在細節上呈現出差異性，因此，在進行成本核算時都有必要結合企業生產管理實際特點設計詳細的核算程序。⑤結合具體數據，對明確的核算內容按照設計的核算步驟進行成本核算。由于成本資料涉及公司的機密，實際數據的取得往往有困難，因此可以采取估算等方式取得。

　　三、現場教學法應用

　　1.突出成本核算方法種類和選擇的教學應用。以生產工藝流程特點中連續式生產為例，設計教學過程如下：

　　所謂連續式生產，是指產品的生產要經過若干個連續的生產步驟，才能最終生產制造出產品的生產。其特點是原材料從第一個生產步驟投入，經第一個生產步驟制造完工后，依次轉移到第二個、第三個等生產步驟繼續進行加工制造，直至最終加工制造成產成品。這種類型的生產又可根據其生產過程是否可以間斷，分為連續式的簡單生產和連續式的復雜生產。

　　在鋼鐵廠中，連續式的簡單生產的典型例子是煉鋼生產工藝流程，見圖1。連續式的復雜生產的典型例子是從焦化、燒結、煉鐵、煉鋼到軋鋼的生產流程，見圖2。

　　連續式的簡單生產，是指在生產工藝技術要求上，各個生產步驟之間是不可以中斷的。也就是說，自原材料投入生產后，各個生產步驟之間在時間上是不可以中斷的，它們必須緊密銜接、連接不斷地制造，直至最終生產出成品。所以，這種連續式生產實際上是屬于單步驟的生產，其特點是:各個中間生產步驟所生產的半成品必須全部轉移到下一個生產步驟，即各個中間步驟在會計期末不存在半成品。

　　正由于此，可視為單步驟的簡單生產，例如自來水廠自來水的生產、面粉廠面粉的生產、發電廠電的生產、化工廠化工產品的制造生產、煉鋼廠鋼的生產等，全部屬于這種生產類型。由圖1可以看出，煉鋼生產線工藝流程分為五個步驟，但步驟之間是不可分割的，各步驟之間也不會進行在產品的盤點移交，這就是連續式單步驟生產。

　　連續式的復雜生產，是指在生產工藝技術要求上，各個生產步驟之間可以中斷，完成了某一個加工步驟后，工藝上不要求馬上轉移到下一個生產步驟，即其在時間上可以是不連續的。這種連續式生產屬于多步驟的復雜生產，其特點是：除最后一個生產步驟完工的產成品外，其他各個中間生產步驟生產完成的都是半成品，而且在會計期末，這些中間生產步驟都有本步驟的庫存半成品。這些半成品是可以作為商品出售的，因此，這些半成品都是成本計算對象。鋼鐵廠從鐵礦石到鐵錠再到鋼產品的生產，都屬于這種生產類型。

　　2.重新組織具體成本核算方法的教學應用。以品種法為例設計教學過程如下：

　　(1)提供現場。新世紀鋼鐵公司是一家軋鋼企業，通過調坯軋材的方式，購入鋼坯軋制各種鋼材，其中主要生產螺紋鋼和槽鋼。

　　螺紋鋼和槽鋼的生產以鋼坯為原料，利用重油加熱將鋼坯熔化成液態，通過電帶動的軋機軋成不同種類鋼產品，并利用水進行冷卻，然后利用電帶動的鋼材精整機器對成形的鋼材進行精整，最終形成產品，其生產工藝流程如圖3所示。

　　公司設立軋鋼車間，對螺紋鋼和槽鋼進行大量、大批生產。生產所需的鋼坯、重油、水、電等外購取得。公司設立原料倉庫和產成品倉庫分別對購入的各種材料和完工產品進行存放管理。

　　此外，根據需要，公司還專門設立了修理和運輸兩個車間，為軋鋼車間和公司其他管理部門提供修理和運輸服務，并設立了獨立的銷售機構負責公司產品銷售業務。公司的組織結構如圖4所示。

　　(2)確定成本核算方法。對螺紋鋼和槽鋼生產工藝流程進行分析，盡管把鋼坯軋制成鋼材需要經歷加熱、軋機、精整等步驟，但這些步驟之間是連續不間斷的作業，無中間半成品的產生。這實際是一種連續式的簡單生產，即單步驟的生產。由于公司采用大量、大批生產方式對螺紋鋼和槽鋼進行生產。綜合企業生產工藝特點和組織管理方式，公司適合采用品種法進行成本核算，成本核算對象為螺紋鋼和槽鋼兩種產品。

　　(3)明確成本核算內容。從產品生產工藝流程中可知，整個生產過程中耗費了鋼坯、重油、水、電、人工等要素費用，這些即構成了成本核算的內容。此外，加工過程中使用了專項機器設備、配備了專門的生產車間，這些固定資產在生產過程中計提的折舊費用也將是產品成本的構成部分，同樣也是成本核算的內容。最后，從公司的組織結構中還可看出，單獨設置了修理車間和運輸車間，它們是為軋鋼車間和其他部門服務的，屬于輔助生產車間，其中發生的有關費用也將影響產品成本，因此，輔助生產車間耗用的各項費用也是成本核算的內容。

　　(4)設計成本核算程序。①設置成本明細賬。公司以螺紋鋼和槽鋼兩種產品為成本核算對象，首先應為兩種產品分別設置基本生產成本明細賬。從產品生產工藝過程看出，在兩種產品生產過程中耗費的重油、水、電起到的是燃料和動力的作用，且在總成本中所占比重不小，應在基本生產成本明細賬中單獨設置成本項目予以反映。因此，兩種產品基本生產成本明細賬的成本項目應設置為：直接材料、燃料及動力、直接人工和制造費用。此外，需要為軋鋼車間設置制造費用明細賬；同時，為了歸集和分配兩個輔助車間發生的各項費用，需要分別為它們設置輔助生產成本明細賬。②歸集和分配各種要素費用，包括鋼坯、重油、水、電、人工、折舊費和輔助生產車間耗用的除上述外的各種耗費。③歸集修理車間和運輸車間費用，并在軋鋼車間和其他管理部門之間分配。④歸集軋鋼車間制造費用，并在螺紋鋼和槽鋼兩種產品間分配。⑤計算并結轉完工產品成本。由于公司采用品種法在月末進行成本核算，就可能出現一些產品正處于加熱環節或軋鋼環節或精整環節，它們構成了企業的月末在產品。因此，需要將生產費用在完工產品和在產品之間進行分配，完工的產品將轉入產成品倉庫，相應需要將其成本結轉至庫存商品明細賬。

　　(5)結合數據進行具體核算。利用新世紀鋼鐵公司某一會計期間的數據（可以是估算的）按照上述核算程序完成具體核算。

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