融資租賃會計處理問題案例解讀

時間：2023-02-21 23:25:27 創業融資我要投稿

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融資租賃會計處理問題案例解讀

　　融資租賃業務從租賃期開始日到租賃期屆滿日周期長，涉及到的價值概念數量多且復雜，融資租賃的核心問題是租賃期開始日的業務處理、未確認融資費用的分攤、未實現融資收益的分攤。其中的案例大家了解哪些?

融資租賃會計處理問題案例解讀

　　1、融資租賃業務會計處理與納稅處理

　　融資租賃業務的本質也是融資，但是，營改增試點辦法要求繼續按租賃業處理，這形成一個稅會差異。按租賃業處理后，與融資性售后回租相比，進項稅金客戶可以抵扣了，但稅率是17%，比起售后回租吃不吃虧?如果覺得吃虧的話，說明你沒有正確把握增值稅稅負概念。

　　目前看來，一家企業，如果想抵扣融資成本的進項稅金，只有將融資按融資租賃處理。

　　例：

　　某有資質的融資租賃公司按工廠要求，采購一套設備并轉租給工廠，設備價款1,170萬元，租期4年，年租金380萬元一年一付，到期后設備以1元價格銷售給工廠，業務符合融資融資標準。為采購該設備，融資租賃公司對外借款支付利息106萬元。

　　以上金額都為含稅金額，價稅分離后，金額整理如下表：

長期應收款總額	1,520萬（1元回購款忽略）
設備原值	1,000萬
租賃日公允價值	1,000萬（假定）
總融資收益	1,520萬÷（1+17%）－1,000＝299萬
首年租賃現值收入	340萬（假定計算的現值）
融資租賃公司的利息	106萬（利息進項不能抵扣）
累計銷項稅額	1,520÷1.17×17%=221萬
利息可抵扣稅額	106÷1.17×17%＝15萬

　　分析解答：

　　融資租賃公司會計與增值稅處理：

　　采購設備支付1,170萬元，收到設備商開具的增值稅專用發票。

　　借融資租賃資產 1,000萬

　　借應交稅費-應交增值稅(進項稅金) 170萬

　　貸銀行存款 1,170萬

　　租賃日，設備原值與公允價值相等

　　借長期其應收款 1,520萬元

　　貸融資租賃資產 1,000萬

　　貸未實現融資收益 299萬

　　貸應交稅費-待轉銷項稅金 221萬

　　如果不使用“待轉銷項稅金”科目，此221萬預計的增值稅銷項，也可以直接掛在“其它應收款”之上。待租金增值稅銷項確認時，再轉至“應交稅費-應交增值稅(銷項稅金)”。

　　首期收款380萬元，同時確認增值稅銷項，并向客戶開具發票。注意，由于會計處理與增值稅的口徑不同(會計按現值)，租賃收入與增值稅銷售額不一致是正確的。

　　借未實現融資收益 340萬

　　貸租賃收入 340萬

　　借銀行存款 380萬

　　貸長期應收款 380萬

　　增值稅銷項=380萬÷(1+17%)×17%=55萬

　　借應交稅費-待轉銷項稅金 55萬

　　貸應交稅費-應交增值稅(銷項稅金)55萬

　　開具的增值稅專用發票內容：

增值稅專用發票
租金	稅率	增值稅	合計
325萬	17%	55	380萬

　　優惠政策——融資租賃收入以扣除掉利息后的金額為納稅額，所以：

　　營改增抵減的銷項稅額=106萬÷(1+17%)×17%=15萬

　　借應交稅費-應交增值稅(銷項稅額抵減) 15萬

　　貸租賃收入 15萬

　　2、融資性售后回租會計處理分錄

　　融資性售后回租，在之前的營改增試點中，是按“租賃業”納稅，本次試點后，還其融資的業務實質，按貸款業納稅，后果就是，客戶不能抵扣進項。

　　例：

　　客戶將生產線作價1000萬元出售給融資租賃公司，同時按10年租回，每年租金140萬元，租期結束后，生產線所有權歸于客戶。

　　這就是典型的融資性售后回租，形式是“銷售+租賃”，但實質是借款1,000萬元，等額本息每年償還140萬元，累計產生利息400萬元。會計注意，按實質做賬。

　　分析解答：

　　既然是貸款業務，所以，出租方僅對400萬元利息納增值稅，貸款本金不存在被征稅的可能。按增值稅納稅時間的規定，于每次收款時產生納稅義務：

　　合計增值稅銷項=400萬÷(1+6%)×6%=22.6萬元。

　　進行會計處理時，對于經營雙方而言，都應該按實質重于形式原則，直接處理為貸款業務。雙方比較簡單的會計分錄如下表：

融入資金方/承租方	融出資金方/出租方
銷售設備1,000萬，客戶獲得1,000萬資金
借銀行存款 1,000萬貸長期應付款 1,000萬	借長期應收款 1,000萬貸銀行存款 1,000萬
支付首期租金140萬，假定其中利息50萬，本金90萬。注意企業所得稅上，只認年均利息40萬，企業所得稅上稅會有差異
借長期應付款 90萬貸銀行存款 90萬借財務費用 50萬貸銀行存款 50萬	借銀行存款 90萬貸長期應付款 90萬借銀行存款 50萬貸應交稅費－應交增（銷） 2.26萬貸投資收益 47.74萬

　　以上就是雙方正常情況下的會計處理，直至租期結束。

　　對承租方而言，設備本身的所有權事實上沒有變化，設備折舊也持續提取，會計處理必須遵循實質重于形式原則。

　　如果該融資租賃公司有資質，即“經人民銀行、銀監會或者商務部批準”，就可以享受差額納稅，在計算增值稅銷項稅金時，可以再扣除本項目產生的借款與發債利息。

　　例如：本項目對應的可扣除的利息為20萬元，則可扣減這20萬元利息后再計稅。由于試點的相關政策并沒有限制為分期扣減，所以可以一次性扣減。當然，企業也可以選擇分次扣減。

　　首期抵扣增值稅銷項=20萬÷(1+6%)×6%=1.13萬元。

　　融資租賃公司本期少確認銷項1.13萬。

　　此時，融資租賃公司做銷項扣減的分錄：

　　借應交稅費-應交增值稅(銷項稅額抵減) 1.13萬

　　貸投資收益 1.13萬

　　對于客戶來說，一旦價格談成，對方是否享受差額納稅，與他們沒有任何影響，不再有處理。

　　3、直租業務的IRR計算和財稅處理

　　例：

　　某司將燈架1套以融資租賃方式租賃給廣州XX設備有限公司，租賃期為3年(2015年8月28日至2018年8月27日)，廣州XX設備有限公司每月支付租金7000.00元，租賃期滿后燈架所有權屬于承租方，燈架的公允價值為200000.00元，租賃初始直接費用(業務中介費)1000.00元由我公司現金支付。請問這個融資租賃業務是由誰向誰開具發票??發票金額多大??首次交付資產和后面收租金的時候，分錄分別應該怎么做?

　　分析：

　　這個問題屬于典型的融資租賃直租業務，屬于有形動產租賃服務。貴公司是出租方，對方是承租方。發票應該是出租方開具給承租方，即應該是該公司給對方開票。開票金額就是合同約定的租金金額，即每月開具一次，金額7000元。

　　由于案例未能說明租金及資產公允價值是否含稅，先假設都是未含稅金額;并假定貴公司是一般納稅人。

　　會計分錄：

　　1、首次交付資產(租賃開始日)

　　最低租賃收款額(不含稅)=7000*12*3=252000.00元

　　最低租賃收款額(含稅)=7000*12*3*1.17=252000.00元*1.17=294840元

　　最低租賃收款額現值(不含稅)=資產的公允價值=200000.00元

　　則：未實現融資收益=252000-200000-1000=51000元

　　借：長期應收款——應收融資租賃款 294840

　　貸：融資租賃資產 200000

　　庫存現金 1000

　　未實現融資收益 51000

　　應交稅費——應交增值稅(待轉銷項稅額) 42840

　　以后每月收取租金時

　　首先需要計算融資租賃的內含實際利率(IRR)，然后計算每期收款對應的融資收益。該計算過程如果使用教科書的辦法會很復雜，如果使用excel表格及其函數則相對簡單。計算過程如下圖(表格中部有隱藏)：

　　說明：由于租金是按每月收取的，所以計算出的實際利率是月利率。此處使用了財務上會經常用到的函數——IRR函數。

　　第一月收取租金時的會計分錄：

　　借：銀行存款 8190

　　貸：長期應收款——應收融資租賃款 8190

　　同時：

　　借：未實現融資收益 2567.34

　　應交稅費——應交增值稅(待轉銷項稅額) 1190

　　貸：租賃收入 2567.34

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1190(7000*17%)

　　以后各月收取租金的分錄基本一致，只是變化“未實現融資收益”(租賃收入)，該數據就是上表的②欄的數據。

　　4、租賃開始前一次性收取租金的賬務處理

　　例：

　　租賃合同或中約定，租賃業務開始時，出租方一次性預先收取全部租金，出租時間為2010年10月1日收取租金120000元。

　　解答：

　　《企業會計準則第14號——收入》(財會[2006]3號)規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。根據《企業會計準則——基本準則》第九條的規定，企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告�？梢�，作為企業日�；顒又械氖杖胧前凑諜嘭煱l生制原則核算的。凡是當期已經實現的收入和已經發生的或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用;凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，都不作為當期的收入和費用。按照這一原則，出租方在一次性預先收取全部租金時，應在合理期限內分期結轉收入。

　　2010年10月1日，出租方收取租金時的會計分錄為：

　　借：銀行存款 120000

　　貸：預收賬款 120000.

　　租期內每月結轉租金收入時：

　　借：預收賬款 5000

　　貸：其他業務收入 5000

　　(二)稅務處理

　　1.營業稅：《營業稅暫行條例》第十二條規定，營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定�！稜I業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定，《營業稅暫行條例》第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。《營業稅暫行條例》第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條進一步明確，納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。因此，企業應就2010年10月1日收取的兩年租金120000元，在2010年11月納稅申報時繳納營業稅6000元(120000×5%，暫不考慮城建稅及教育費附加等)。

　　2.企業所得稅：《企業所得稅法實施條例》第九條規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。《企業所得稅法實施條例》第十九條規定，《企業所得稅法》第六條第(六)項所稱租金收入，是指企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。可見，《企業所得稅法實施條例》對租金收入的規定不是完全按照權責發生制原則確認的，更接近于收付實現制。稅收與會計確認的不同，會產生時間性差異，企業應將會計當期確認的租金收入與實際收取的租金收入差額作納稅調整處理。

　　分析：

　　國家稅務總局《關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第一條對租金收入確認問題作出規定，根據《企業所得稅法實施條例》第十九條的規定，企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中，如果交易合同或中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據《企業所得稅法實施條例》第九條規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。出租方如為在我國境內設有機構場所、且采取據實申報繳納企業所得稅的非居民企業，也按本條規定執行。

　　從上述文件可以看出，納稅人租賃業務跨年度且租金提前一次性收取的，可以按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現，也可以按照國稅函[2010]79號文件的規定，在租賃期內分期均勻計入相關年度收入。

　　5、承租人對經營租賃的會計處理

　　例：

　　2010年1月1日，某公司與租賃公司簽訂了一項經營租賃合同，向租賃公司租入一臺設備。租賃合同約定：租期為3年，租賃期開始日為合同簽訂日;月租為6萬，每年年末支付當年度租金;前三個月免交租金;如果市場平均月租水平較上月上漲的幅度超過10%，那么從下個月開始，每個月增加租金5000元。并且這家承租公司為簽訂合同在2010年1月5日支付律師費3萬元。書籍租賃開始日租賃設備的公允價值為980萬元。

　　分析解答：

　　(1)或有租金在實際發生時計入當期損益

　　(2)為簽訂租賃合同發生的律師費用應該計入當期損益

　　(3)免租期內按照租金總額在整個租賃期內采用合理方法分攤的金額確認租金費用

　　租金的處理：

　　發生的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為費用，計入當期損益;(如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。)

　　會計分錄為：

　　(1)確認各期租金費用時

　　借：長期待攤費用等

　　貸：其他應付款等

　　(2)月底轉入管理費用時

　　借：管理費用